Notfallpraxis im Wohnhaus berechtigt zum vollen Betriebsausgabenabzug
Ist im privaten Wohnhaus ein Raum als Behandlungsraum eingerichtet, sind die Aufwendungen unbeschränkt als Betriebsausgabe abzugsfähig. Beschränkungen für häusliche Arbeitszimmer gelten nicht. Ebenfalls ist es unerheblich, dass der Raum nur über den privaten Hausflur betreten werden kann und die Zugänglichkeit für Patienten eingeschränkt ist (BFH 29.1.20, VIII R 11/17).
Sachverhalt
Die Klägerin ist Augenärztin und betrieb in den Streitjahren 2010 bis 2012 zusammen mit weiteren Ärzten eine Gemeinschaftspraxis (GbR). Neben den Praxisräumen der GbR unterhielt sie im Keller ihres privaten Wohnhauses einen für die Behandlung von Patienten in Notfällen eingerichteten Raum (Instrumente, Liege, Hilfsmittel). Dieser Raum konnte nur durch den Hauseingang im Erdgeschoss und dem anschließenden privaten Hausflur erreicht werden. Eine gesonderte Zugangsmöglichkeit bestand nicht. Der Hausflur führte im Übrigen zu den privaten Wohnräumen. Im Keller befanden sich neben dem Behandlungsraum weitere privat genutzte Räume (Hauswirtschaftsraum, Heizungsraum).
Die Aufwendungen für den Notbehandlungsraum wurden in den Feststellungserklärungen der GbR als Sonderbetriebsausgabe deklariert, blieben jedoch in voller Höhe unberücksichtigt. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Es wurde vom FG die Auffassung vertreten, dass es sich aufgrund fehlender leichter Zugänglichkeit des Raumes um keinen betriebsstättenähnlichen Raum handeln könne. Folglich unterlägen die Aufwendungen den Abzugsbeschränkungen nach § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG und seien nicht anzuerkennen, da in der Praxis der GbR andere Räumlichkeiten zur Verfügung ständen.
Entscheidungsgründe
Im Rahmen der Revision der Klägerin entschied der BFH, dass es sich um einen betriebsstättenähnlichen Raum handle. Folglich sei das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG nicht anzuwenden und die Aufwendungen seien in vollem Umfang als Sonderbetriebsausgabe abzugsfähig.
Definition eines häuslichen Arbeitszimmers
Ein häusliches Arbeitszimmer ist nach Rechtsprechung des BFH ein Raum, der seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden ist und vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher, verwaltungstechnischer oder -organisatorischer Arbeiten dient. Ein solcher Raum ist typischerweise mit Büromöbeln eingerichtet, wobei der Schreibtisch regelmäßig das zentrale Möbelstück darstellt (BFH 27.7.15, GrS 1/14, BStBl II 16, 265).
Notfallbehandlungsraum erfüllt die Kriterien eines Arbeitszimmers nicht
Räume innerhalb des privaten Wohnbereichs, die nicht dem Typus des häuslichen Arbeitszimmers entsprechen, können unbeschränkt abzugsfähig sein. Vorausgesetzt, sie werden betrieblich genutzt und der betriebliche Charakter des Raums und dessen Nutzung lassen sich anhand objektiver Kriterien feststellen (BFH 8.9.16, III R 62/11, BStBl II 17, 163). Dementsprechend hat der BFH bei einer Notfallpraxis den unbeschränkten Betriebsausgabenabzug zugelassen. Bei derartigen Räumen greift der für die Abzugsbeschränkung von häuslichen Arbeitszimmern maßgebende Grund ‒ die nicht auszuschließende private Mitbenutzung ‒ nicht. Denn bereits durch ihre Ausstattung und/oder wegen ihrer Zugänglichkeit durch dritte Personen lässt sich eine private Mitbenutzung ausschließen (BFH 27.7.15, a.a.O.).
Merkmal der Zugänglichkeit kann untergewichtet werden
Ob ein Raum als betriebsstättenähnlich einzustufen ist, bestimmt sich nach dessen Ausstattung sowie der leichten Zugänglichkeit für Dritte. Beide Merkmale müssen gegeben, aber nicht gleichgewichtet vorliegen. Ist ein Raum seiner Ausstattung nach als Behandlungsraum eingerichtet (Instrumente, Liege, Hilfsmittel), wird er nachhaltig zur Behandlung von Patienten genutzt und ist aufgrund der Einrichtung und Nutzung eine private (Mit-)Nutzung fernliegend, begründet allein der Umstand, dass die Patienten den Raum nur über den privaten Hausflur erreichen können, keine Abzugsbeschränkung nach § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG. In einem derartigen Fall sind die Anforderungen an eine leichte Zugänglichkeit geringer, da bereits aufgrund der Ausstattung und Nutzung eine private (Mit-)Nutzung des Raums praktisch ausgeschlossen werden kann.
Auch angestellte Ärzte können profitieren
Unterhält ein angestellter Arzt einen entsprechenden Notfallbehandlungsraum, kann auch dieser von einem unbeschränkten Werbungskostenabzug profitieren. Die Regelungen zur Abzugsfähigkeit sind nach § 9 Abs. 1 S. 1 EStG identisch.
Werkstätten und Labore unbeschränkt abzugsfähig
Da bei Werkstätten und Laboren die Zugänglichkeit ohnehin mangels Besucherverkehr ohne Bedeutung ist, berechtigen derartige Räume regelmäßig zum vollständigen Betriebsausgabenabzug.
Relevanz für die Praxis
Gemessen an dem Urteil sollten betrieblich genutzte Räume im privaten Wohnhaus auf deren Abzugsfähigkeit überprüft werden. Denn ist die betriebliche Nutzung eindeutig und liegt eine entsprechende Ausstattung des Raums vor, kann die eingeschränkte Zugänglichkeit für Dritte in den Hintergrund treten. Es ergibt sich ein unbeschränkter Betriebsausgabenabzug. Andererseits lässt sich bei Räumen, bei denen sich der Ausstattung nach eine gewisse private (Mit-)Nutzung nicht im Vorfeld ausschließen lässt, mit einer leichten Zugänglichkeit für Dritte argumentieren (z. B. separate Eingangstür).
von Dipl.-Finanzwirt Marvin Gummels, Hage